隨著近幾年建筑行業(yè)的迅猛發(fā)展，建筑業(yè)已成為我區(qū)最重要的稅源之一，然而，由于建筑市場各方主體行為的不規(guī)范，出現(xiàn)了如掛靠、轉(zhuǎn)包、違法分包等違法違規(guī)問題，對這些問題目前稅務(wù)機關(guān)還缺乏對其有效的稅源管理手段。本文就從稅收角度探討建筑工程掛靠經(jīng)營的稅收征管問題并提出建議。

一、建筑工程掛靠經(jīng)營的概念、表現(xiàn)形式及會計核算方式

所謂建筑工程掛靠經(jīng)營，是指無資質(zhì)證書的單位、個人或低資質(zhì)等級的單位以盈利為目的，通過各種途徑或方式利用有資質(zhì)證書或高資質(zhì)等級的單位名義承接工程任務(wù)并向其繳納一定管理費用的違法違規(guī)行為。

（一）掛靠的雙方當(dāng)事人。一方是被掛靠人，它是出借公司名義的建筑施工企業(yè)，一般都辦有稅務(wù)登記證，以查帳征收方式繳納企業(yè)所得稅；另一方則是掛靠人，主要有兩種：一種是低資質(zhì)等級的施工企業(yè)，這類企業(yè)一般都辦理了工商執(zhí)照和稅務(wù)登記；另一種是不具備施工資質(zhì)或施工資質(zhì)等級較低的個體建筑戶、個人合伙組織、無證施工隊等，一般不辦理工商執(zhí)照，不辦理稅務(wù)登記，這一種因流動性較大，使稅務(wù)部門難以將這些施工隊納入正常的稅收管理，給日常的稅款征收和監(jiān)管，帶來一定的難度。

（二）掛靠經(jīng)營的表現(xiàn)形式。

在調(diào)查中，我們發(fā)現(xiàn)掛靠經(jīng)營的存在著以下幾種表現(xiàn)形式

1、名為聯(lián)營承包，實為掛靠經(jīng)營

此形式主要表現(xiàn)為，達到相應(yīng)資質(zhì)等級要求的建筑施工企業(yè)在工程項目中標(biāo)后，與建設(shè)單位（發(fā)包方）簽訂“建設(shè)工程施工合同”，隨后又與無資質(zhì)或資質(zhì)等級較低的單位或個人簽訂”工程項目聯(lián)營承包合同書。而中標(biāo)的建筑施工企業(yè)退出建筑工程承包合同關(guān)系，約定收取一定的“管理費”之后，也不進行實際施工，也不實施管理，或者所謂“管理”也僅僅停留在形式上，不承擔(dān)技術(shù)、質(zhì)量和經(jīng)濟責(zé)，由聯(lián)營的另一方承建工程。

2、名為投資開發(fā)，實為掛靠經(jīng)營

此形式主要表現(xiàn)為，開發(fā)商個人為了不失去建筑工程中的利潤，增大更多的利潤空間，尋找一家有資質(zhì)的建筑單位作為掛靠單位，自己既是發(fā)包方又是承包方，由自己任工程項目負責(zé)人，自己聘任工程技術(shù)人員和其他管理人員，只向掛名的承包單位交納少量的“管理費”。工程完工后，開發(fā)商將建筑物處置后，便溜之大吉。

3、名為內(nèi)部承包，實為掛靠經(jīng)營

此形式在建筑領(lǐng)域表現(xiàn)最多，主要指掛靠人與中標(biāo)的被掛靠人簽訂內(nèi)部承包合同，由被掛靠人將掛靠人編成內(nèi)部的一個項目部或施工隊，由掛靠人包工包料，商定交納一定的“管理費”，賺取的利潤由掛靠人獲得，并以此來規(guī)避法律，逃避建設(shè)行政主管部門的處罰。

4、名為分包工程，實為掛靠經(jīng)營

此形式主要表現(xiàn)為，中標(biāo)的被掛靠人與掛靠人簽訂工程分包合同，并在該合同中約定，由掛靠人分包工程中的基礎(chǔ)、主體、水、暖、電、衛(wèi)、門窗制做以及屋面防水等所有分項，表面上看是肢解了整個工程，實際上還是掛靠人在管理整個工程，掌握和分配使用工程進度撥付款，技術(shù)質(zhì)量及債權(quán)、債務(wù)等經(jīng)濟責(zé)任由掛靠人來承擔(dān)，被掛靠人還要收取一定的“管理費”，此類表現(xiàn)形式在建筑領(lǐng)域也表現(xiàn)甚多。

從以上四種表現(xiàn)形式，我們可以發(fā)現(xiàn)這些建筑施工企業(yè)與掛靠方無論簽訂什么形式的協(xié)議（合同），內(nèi)容大致都是：掛靠方以被掛靠方的名義進行施工，掛靠方包工包料包安全包質(zhì)量包工程項目所發(fā)生的一切費用；被掛靠方收取建設(shè)單位的工程款后，扣除一定比例的管理費和稅金，其余支付給掛靠方，用以購買材料和工資費用支出。

（三）掛靠經(jīng)營的會計核算方式。在掛靠經(jīng)營方式下，建筑公司的會計核算一般采取“倒扒”方式，即以開具建安發(fā)票的金額作為工程結(jié)算收入，以工程結(jié)算收入扣除收取的管理費和公司日常管理支出后的余額作為工程結(jié)算成本。這種核算方式，以被掛靠方自營工程的形式進行會計核算，致使掛靠工程利潤大量向掛靠人聚集，項目利潤轉(zhuǎn)換成工程成本。有的建筑公司的會計核算更為簡單，工程資金不在建筑公司賬上反映，也不進行工程結(jié)算收入及工程結(jié)算成本、營業(yè)稅金的核算，建筑公司賬上只直接反映工程管理費收入。這些都給稅收管理帶來了困難。

二、建筑工程掛靠經(jīng)營存在的稅收問題

建筑工程掛靠經(jīng)營因其項目生產(chǎn)周期長、作業(yè)地域流動性強、施工企業(yè)多而雜且良莠不齊，內(nèi)部管理規(guī)范程度不一等特點，主要存在以下幾個方面的稅收問題：

（一）建筑工程掛靠經(jīng)營的特殊運作影響稅收監(jiān)控。

建筑企業(yè)向這些不具備施工資質(zhì)或施工資質(zhì)等級較低的私營經(jīng)濟建筑企業(yè)、個體建筑戶、無證包工隊收取一定數(shù)額的“管理費”后，就放任自流，一項工程多次分包、轉(zhuǎn)包的情況也不向稅務(wù)機關(guān)報告、備案。在實際中，掛靠雙方對外都不會承認掛靠關(guān)系，帳務(wù)上也未反映掛靠方支付給被掛靠方的管理費等項目。稅務(wù)機關(guān)只能通過取得掛靠雙方的協(xié)議（最有可能是從被掛靠方取得），憑協(xié)議內(nèi)的有關(guān)工程造價、結(jié)算標(biāo)準(zhǔn)、承包形式、上繳管理費等條款，來確定掛靠方的收入，按有關(guān)規(guī)定對其所得進行征稅。假如掛靠雙方?jīng)]有簽訂此種協(xié)議，或者建筑公司（被掛靠方）拒絕提供這些協(xié)議，特別是被掛靠方為持有外出經(jīng)營管理證明的外來建筑公司，稅務(wù)機關(guān)難以查實工程的成本費用。這些都使地稅機關(guān)難以將這些施工隊納入正常的稅收管理，給日常的稅款征收和監(jiān)管帶來一定的難度。

（二）掛靠造成建筑安裝納稅人企業(yè)所得稅流失嚴重。

1、對只核算管理費收入的建筑公司來說，工程項目的實際損益在建筑公司的賬面上不反映，公司收取的管理費收入有限，除掉公司本身的日常費用開支后，賬面上就反映虧損或微利，而建筑安裝企業(yè)的所得稅大都采用查賬征收方式管理，結(jié)果必然是企業(yè)申報繳納的所得稅很少。

2、對會計核算采取“倒扒”方式的建筑企業(yè)，財務(wù)核算大多數(shù)不規(guī)范，企業(yè)負責(zé)人的納稅意識意識比較淡薄，認為公司的錢就是自己的錢，所以在建筑業(yè)企業(yè)的費用中含有大量為企業(yè)負責(zé)人開銷的與公司經(jīng)營無關(guān)的費用，如向企業(yè)負責(zé)人支付房貸車貸、子女入學(xué)費用，家屬的生活費用等，這些費用的列支造成企業(yè)所得稅嚴重流失，而企業(yè)與項目經(jīng)理之間領(lǐng)取工程款基本上憑白條或內(nèi)部工程結(jié)算單作為支付憑證，項目經(jīng)理領(lǐng)款后使用情況沒有合法憑證記載反映，稅務(wù)機關(guān)無法實施檢查，最終導(dǎo)致建筑安裝企業(yè)的所得稅大部分流入了項目經(jīng)理的個人口袋；

3、長期以來，建筑業(yè)普遍虧損或微利，致使檢查人員在對建安企業(yè)進行稅務(wù)檢查時，在主觀上已形成了一種建筑業(yè)無所得稅的觀念，所以并不把所得稅作為檢查的重點，通常只對建安營業(yè)稅及房產(chǎn)稅、土地使用稅、印花稅等地方稅種進行結(jié)算，而所得稅往往只是就表結(jié)表，基本上無所得稅款查補入庫。

4、建筑工程一般周期較長，許多工程項目長期掛賬，有時建筑公司故意剩少量的工程尾款，不進行工程決算，造成稅務(wù)機關(guān)在對其檢查時無法結(jié)算工程項目利潤，也就無法計算征收所得稅。更有部分建筑企業(yè)，虛開建筑企業(yè)發(fā)票，虛增建筑成本，雖然多繳了部分營業(yè)稅，但由于營業(yè)稅和所得稅稅率之間的巨大差異，造成了所得稅大量的流失，而這種偷稅方式由于要涉及兩個或幾個單位，稅務(wù)機關(guān)檢查起來非常困難。

5、各地的帶征率有所不同，同行業(yè)、不同地區(qū)之間所得稅核定征收標(biāo)準(zhǔn)不一致，導(dǎo)致工程承包方在承接工程項目后，掛靠到征收標(biāo)準(zhǔn)較低的建筑企業(yè)，或掛靠到外地建筑企業(yè)，致使本地企業(yè)所得稅稅源外流，引發(fā)了建筑業(yè)稅源的無序游動。

（三）個人所得無法得到有效控管。由于多數(shù)企業(yè)采取工程項目掛靠維持運作的形式，導(dǎo)致掛靠人（項目經(jīng)理）的個人收入無法核實，企業(yè)也未按照規(guī)定代扣代繳其個人所得稅。究其原因：一是個體建筑戶、無證包工隊的流動性較大，導(dǎo)致企業(yè)無法補扣補繳個體建筑戶、無證包工隊的個人所得稅；二是施工工人的個人所得稅征收管理漏洞較大，工人工資的領(lǐng)取，大都由項目經(jīng)理統(tǒng)一簽名領(lǐng)取，工人的人數(shù)由項目經(jīng)理提供，無法確認。還有工程項目招投標(biāo)及工程合同的簽訂都是由建筑公司出面，包工頭在“幕后”，所以對工程是否屬個人承包難以界定?？傊?，掛靠現(xiàn)象掩蓋了個體承包商的存在，致使掛靠人（項目經(jīng)理）的個人所得無法得到有效控管。

（四）掛靠造成營業(yè)稅征收的減少。根據(jù)《營業(yè)稅暫行條例》規(guī)定，凡是在我國境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)，單位和個人為營業(yè)稅的納稅人，建筑企業(yè)應(yīng)該是營業(yè)稅的納稅義務(wù)人。但是在掛靠經(jīng)營下，建筑企業(yè)只是表面上的納稅人，工程承包者才是真正的納稅義務(wù)人，只有他們才真正知道工程進展到什么程度，工程款已收多少，收到的款項是否已全部申報納稅以及是否有故意延期結(jié)算等工程情況。這種隱蔽性給掛靠人偷逃稅款提供了便利條件，如：有些掛靠單位向建筑企業(yè)直接領(lǐng)取現(xiàn)金時不入賬，致使部分應(yīng)作工程收入的款項長期收入不入賬，造成了營業(yè)稅的減少。

三、完善建筑工程掛靠經(jīng)營稅收征管的幾點建議

為更好地促進建筑工程掛靠經(jīng)營稅收征管，有力地進行稅源控制，我認為應(yīng)從以下幾個方面入手：

（一）實行項目跟蹤管理

建筑行業(yè)稅收實行專人管理，分類別建立建安工程征管臺賬，所有的建筑安裝工程在中標(biāo)或合同簽定后，都實行項目登記備案。建議對一些大的工程項目施行跟蹤管理，及時掌握工程項目的真正承包人。一方面工程立項后，建設(shè)單位須向建委報送其最終確定的承接工程的建安企業(yè)名稱、工程承包總金額、承包方式等資料，由建安企業(yè)將資料輸入電腦；另一方面建安企業(yè)須向稅務(wù)機關(guān)報送上了一定規(guī)模的項目的承包合同、完工進度等資料。稅務(wù)部門進行歸檔，并將資料及時輸入電腦。這樣兩份資料的同時存在，給稅務(wù)機關(guān)對項目實際情況及建安企業(yè)的完工進度等情況進行跟蹤管理提供了方便，將會減少檢查中的難度。稅收管理員也應(yīng)對工程多巡查，到實地多了解情況，對掛靠人多作納稅宣傳，對頑固不肯提供掛靠資料的建筑施工企業(yè)，可采取強制措施或依法進行處罰。

（二）嚴格被掛靠單位的管理。應(yīng)加強對市內(nèi)大中型建筑安裝企業(yè)的管控，檢查是否有掛靠施工的現(xiàn)象，一旦發(fā)現(xiàn)，責(zé)令掛靠方限期到主管稅務(wù)機關(guān)辦理稅務(wù)登記和臨時稅務(wù)登記。逾期不辦理的，根據(jù)《中華人民共和國稅收征管法》有關(guān)規(guī)定予以處罰，同時告知被掛靠企業(yè)開戶銀行暫停撥付工程款項，避免一些建安企業(yè)隨意注冊、施工隊伍隨意掛靠、企業(yè)少繳稅款等問題。建安企業(yè)要規(guī)范對承包（掛靠）本企業(yè)的建安工程及開發(fā)項目的財務(wù)成本核算管理，建立健全賬務(wù)，按照承包（掛靠）建安工程項目實際收入，依照稅法規(guī)定計算申報繳納企業(yè)所得稅,扣繳個人所得稅。

（三）加強對個人承包建筑工程的所得稅的征收管理。在目前建筑工程項目普遍采取掛靠、承包經(jīng)營的情況下，建筑公司賬面基本都反映虧損，無企業(yè)所得稅，所以稅務(wù)機關(guān)應(yīng)把工作重點放在工程承包人的個人所得稅征管上。要把工程利潤的真正所有者：包工頭，從幕后推到前臺，嚴格按照個人承包建筑工程的所得稅征管規(guī)定，加強對工程承包合同的跟蹤管理，及時掌握工程項目的真正承包人，對承包人的所得稅征收到位。

建議對下列建筑業(yè)工程承包人的個人所得，一律實行定率征收個人所得稅并由各建筑安裝企業(yè)代扣代繳：

1、自行承攬建筑工程并掛靠建筑安裝企業(yè)的工程承包人，不論其如何進行財務(wù)會計核算。

2、建筑安裝企業(yè)對工程承包人實行包工包料核算管理方式的。

3、建筑安裝企業(yè)對工程承包人實行包工（包括全包和部分承包）或者包料（包括全包和部分承包）核算管理方式的。

4、建筑安裝企業(yè)按工程項目取得的收入定額或者定率分得一定的比例，其余均歸工程承包人所有的。

5、建筑安裝企業(yè)按照固定比例收取管理費或利潤的。

（四）加強發(fā)票管理

掛靠單位所以能夠“以料抵工”，開“大頭小尾”發(fā)票等，歸根結(jié)底還是在鉆我們發(fā)票把關(guān)不嚴的空子。除了加強稅務(wù)機關(guān)對發(fā)票領(lǐng)、購、存、用的管理，還要實行監(jiān)管代開制度。各建安企業(yè)在工程結(jié)算、付款時，必須由該企業(yè)財務(wù)人員到稅務(wù)部門開具建筑業(yè)專用發(fā)票，建設(shè)單位在結(jié)算或支付工程款時，必須以建筑業(yè)專用發(fā)票作為結(jié)算或支付憑證。不定期組織建筑業(yè)專用發(fā)票使用情況的檢查，嚴厲打擊不按規(guī)定出具正規(guī)稅務(wù)發(fā)票或以非正規(guī)發(fā)票或白條入帳等行為。

（五）協(xié)同有關(guān)部門攜手共同完善建安市場管理。

建立與財政機關(guān)的信息交換制度和協(xié)作機制，對由財政預(yù)算負擔(dān)的建安工程項目采取由財政部門審核，憑稅務(wù)部門開具建筑安裝發(fā)票付款和進行結(jié)算，從而保證公共財政支出項目的稅收應(yīng)收盡收。與有關(guān)部門加強協(xié)調(diào)聯(lián)系，聯(lián)合加強建筑業(yè)稅收的檢查與監(jiān)督，加大對建筑企業(yè)的稽查力度，檢查方式不應(yīng)只停留在對建筑企業(yè)憑證、報表、帳冊的核對上，還要到工地現(xiàn)場進行抽樣檢查，發(fā)現(xiàn)問題，及時處理，嚴格按《稅收征管法》及有關(guān)法律、法規(guī)進行處罰，促使建筑企業(yè)建立健全會計核算，規(guī)范經(jīng)營管理。如此以來，既遏制了建筑工程掛靠經(jīng)營納稅人連續(xù)欠稅的發(fā)生，也可以堵住小型零散建筑單位鉆偷稅的空子，從源頭管住建筑行業(yè)的稅收。