在遏制和化解地方政府隱性債務(wù)大背景下，政府和社會資本合作（PPP）項目未來支出責(zé)任是否屬于政府債務(wù)時有爭議，而最新的《政府會計準(zhǔn)則第8號——負債》（下稱《負債準(zhǔn)則》）則給這一爭議劃上句號。

北京國家會計學(xué)院教授崔志娟告訴第一財經(jīng)記者，根據(jù)這一定義，PPP項目的未來支出責(zé)任不是政府負債。

為了摸清政府家底，編制權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財務(wù)報告，規(guī)范政府負債的確認、計量和相關(guān)信息的披露，近期財政部披露了上述《負債準(zhǔn)則》，2019年1月1日施行。

根據(jù)《負債準(zhǔn)則》，負債是指政府會計主體過去的經(jīng)濟業(yè)務(wù)或者事項形成的，預(yù)期會導(dǎo)致經(jīng)濟資源流出政府會計主體的現(xiàn)時義務(wù)。其中現(xiàn)時義務(wù)是指政府會計主體在現(xiàn)行條件下已承擔(dān)的義務(wù)。未來發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務(wù)或者事項形成的義務(wù)不屬于現(xiàn)時義務(wù)，不應(yīng)當(dāng)確認為負債。

崔志娟表示，要判斷是不是政府負債，需要明確兩個重要的條件：現(xiàn)實義務(wù)且金額能夠可靠地計量?；谶@兩個條件的判斷，PPP項目的未來支出責(zé)任不是政府負債。

她解釋：

首先，PPP項目是基于社會資本未來提供公共服務(wù)的績效評價結(jié)果作為支付條件，因而，在政府采用社會資本后簽訂的PPP項目合同，僅僅表明社會資本有權(quán)利和義務(wù)提供合同中約定的公共服務(wù)。

但在合同簽訂時，并未提供公共服務(wù)，因而，不具備預(yù)期政府經(jīng)濟資源流出的義務(wù)；

其次，PPP項目的未來支出責(zé)任金額并不能夠可靠地計量，PPP項目不能約定固定回報，需要根據(jù)公共服務(wù)的績效評價結(jié)果進行支付。

因而，簽訂合同時并不存在可靠金額的支付義務(wù)。

部分地方在統(tǒng)計地方政府隱性債務(wù)時，將PPP未來支出責(zé)任納入其中，有些官員將PPP未來支出責(zé)任理解為隱性債務(wù)，在中央三令五申遏制隱性債務(wù)增長下，簡單地將PPP支出責(zé)任等同于隱性債務(wù)將遏制PPP發(fā)展，不少接受記者采訪的PPP人士也非常擔(dān)憂，而上述負債的會計準(zhǔn)則顯然可以消除這一擔(dān)憂。

事實上，只有地方政府借PPP模式變相舉債產(chǎn)生隱性債務(wù)被禁。而規(guī)范的PPP模式發(fā)展一直得到國務(wù)院力推，而且是化解隱性債務(wù)的手段之一。

比如，近期國務(wù)院辦公廳印發(fā)的《關(guān)于保持基礎(chǔ)設(shè)施領(lǐng)域補短板力度的指導(dǎo)意見》中，要求規(guī)范有序推進PPP項目。

盡管PPP未來支出責(zé)任不屬于政府負債，但是為了防控財政風(fēng)險，確保財政可持續(xù)性，財政部已經(jīng)將PPP支出責(zé)任納入監(jiān)控體系，嚴控財政承受能力10%的紅線，即每一年度全部PPP項目需要從預(yù)算中安排的支出責(zé)任，占一般公共預(yù)算支出比例應(yīng)當(dāng)不超過10%。對支出占比7%-10%的地區(qū)進行風(fēng)險提示，對超過10%限額的地區(qū)暫停新PPP項目入庫。

2018年5月，財政部金融司公布的《PPP項目財政承受能力匯總分析報告》數(shù)據(jù)顯示，經(jīng)對財政部PPP項目庫6400個、總投資約10萬億元的入庫項目2018年1月末財承報告數(shù)據(jù)進行分析，2015-2045年間，需要從一般公共預(yù)算中安排的支出責(zé)任總額為9.9萬億元，年均支出3194億元。其中，已落地項目2921個、總投資4.9萬億元，涉及支出責(zé)任4.7萬億元，占支出責(zé)任總額的47.5%，年均支出1581億元。

崔志娟表示，PPP項目簽訂的合同是屬于政府的或有經(jīng)濟事項?；诳冃Э己说腜PP項目支出責(zé)任，是政府在簽訂合同時形成的一項金額不能可靠計量的潛在義務(wù)。按照《政府會計準(zhǔn)則第8號——負債》規(guī)定，這一或有事項需要在表外披露。

關(guān)于印發(fā)《政府會計準(zhǔn)則第8號——負債》的通知

財會〔2018〕31號

黨中央有關(guān)部門，國務(wù)院各部委、各直屬機構(gòu)，全國人大常委會辦公廳，全國政協(xié)辦公廳，高法院，高檢院，各民主黨派中央，有關(guān)人民團體，各省、自治區(qū)、直轄市、計劃單列市財政廳（局），新疆生產(chǎn)建設(shè)兵團財政局：

為了適應(yīng)權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財務(wù)報告制度改革需要，規(guī)范政府負債的確認、計量和相關(guān)信息的披露，提高會計信息質(zhì)量，根據(jù)《政府會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》，我部制定了《政府會計準(zhǔn)則第8號——負債》，現(xiàn)予印發(fā)，自2019年1月1日起施行。

執(zhí)行中有何問題，請及時反饋我部。

附件：政府會計準(zhǔn)則第8號——負債

財政部

2018年11月9日

(來源：財政部會計司)

附件：

政府會計準(zhǔn)則第8號——負債

第一章　總則

第一條為了規(guī)范負債的確認、計量和相關(guān)信息的披露，根據(jù)《政府會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》，制定本準(zhǔn)則。

第二條本準(zhǔn)則所稱負債，是指政府會計主體過去的經(jīng)濟業(yè)務(wù)或者事項形成的，預(yù)期會導(dǎo)致經(jīng)濟資源流出政府會計主體的現(xiàn)時義務(wù)。

現(xiàn)時義務(wù)，是指政府會計主體在現(xiàn)行條件下已承擔(dān)的義務(wù)。未來發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務(wù)或者事項形成的義務(wù)不屬于現(xiàn)時義務(wù)，不應(yīng)當(dāng)確認為負債。

第三條符合本準(zhǔn)則第二條規(guī)定的負債定義的義務(wù)，在同時滿足以下條件時，確認為負債：

（一）履行該義務(wù)很可能導(dǎo)致含有服務(wù)潛力或者經(jīng)濟利益的經(jīng)濟資源流出政府會計主體；

（二）該義務(wù)的金額能夠可靠地計量。

第四條政府會計主體的負債按照流動性，分為流動負債和非流動負債。

流動負債是指預(yù)計在1年內(nèi)（含1年）償還的負債，包括短期借款、應(yīng)付短期政府債券、應(yīng)付及預(yù)收款項、應(yīng)繳款項等。

非流動負債是指流動負債以外的負債，包括長期借款、長期應(yīng)付款、應(yīng)付長期政府債券等。

第五條政府會計主體的負債包括償還時間與金額基本確定的負債和由或有事項形成的預(yù)計負債。

償還時間與金額基本確定的負債按政府會計主體的業(yè)務(wù)性質(zhì)及風(fēng)險程度，分為融資活動形成的舉借債務(wù)及其應(yīng)付利息、運營活動形成的應(yīng)付及預(yù)收款項和暫收性負債。

第六條本準(zhǔn)則規(guī)范政府會計主體負債的一般情況。其他政府會計準(zhǔn)則對政府會計主體的特定負債做出專門規(guī)定的，從其規(guī)定。

第二章　舉借債務(wù)

第七條舉借債務(wù)是指政府會計主體通過融資活動借入的債務(wù)，包括政府舉借的債務(wù)以及其他政府會計主體借入的款項。

政府舉借的債務(wù)包括政府發(fā)行的政府債券，向外國政府、國際經(jīng)濟組織等借入的款項，以及向上級政府借入轉(zhuǎn)貸資金形成的借入轉(zhuǎn)貸款。

其他政府會計主體借入的款項是指除政府以外的其他政府會計主體從銀行或其他金融機構(gòu)等借入的款項。

第八條對于舉借債務(wù)，政府會計主體應(yīng)當(dāng)在與債權(quán)人簽訂借款合同或協(xié)議并取得舉借資金時確認為負債。

第九條舉借債務(wù)初始確認為負債時，應(yīng)當(dāng)按照實際發(fā)生額計量。

對于借入款項，初始確認為負債時應(yīng)當(dāng)按照借款本金計量；借款本金與取得的借款資金的差額應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期費用。

對于發(fā)行的政府債券，初始確認為負債時應(yīng)當(dāng)按照債券本金計量；債券本金與發(fā)行價款的差額應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期費用。

第十條政府會計主體應(yīng)當(dāng)按照借款本金（或債券本金）和合同或協(xié)議約定的利率（或債券票面利率）按期計提舉借債務(wù)的利息。

對于屬于流動負債的舉借債務(wù)以及屬于非流動負債的分期付息、一次還本的舉借債務(wù)，應(yīng)當(dāng)將計算確定的應(yīng)付未付利息確認為流動負債，計入應(yīng)付利息；對于其他舉借債務(wù)，應(yīng)當(dāng)將計算確定的應(yīng)付未付利息確認為非流動負債，計入相關(guān)非流動負債的賬面余額。

第十一條政府會計主體應(yīng)當(dāng)按照本準(zhǔn)則第十二條、第十三條的規(guī)定，將因舉借債務(wù)發(fā)生的借款費用分別計入工程成本或當(dāng)期費用。

借款費用，是指政府會計主體因舉借債務(wù)而發(fā)生的利息及其他相關(guān)費用，包括借款利息、輔助費用以及因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額等。其中，輔助費用是指政府會計主體在舉借債務(wù)過程中發(fā)生的手續(xù)費、傭金等費用。

第十二條政府以外的其他政府會計主體為購建固定資產(chǎn)等工程項目借入專門借款的，對于發(fā)生的專門借款費用，應(yīng)當(dāng)按照借款費用減去尚未動用的借款資金產(chǎn)生的利息收入后的金額，屬于工程項目建設(shè)期間發(fā)生的，計入工程成本；不屬于工程項目建設(shè)期間發(fā)生的，計入當(dāng)期費用。

工程項目建設(shè)期間是指自工程項目開始建造起至交付使用時止的期間。

工程項目建設(shè)期間發(fā)生非正常中斷且中斷時間連續(xù)超過3個月（含3個月）的，政府會計主體應(yīng)當(dāng)將非正常中斷期間的借款費用計入當(dāng)期費用。如果中斷是使工程項目達到交付使用所必須的程序，則中斷期間所發(fā)生的借款費用仍應(yīng)計入工程成本。

第十三條政府會計主體因舉借債務(wù)所發(fā)生的除本準(zhǔn)則第十二條規(guī)定外的借款費用（包括政府舉借的債務(wù)和其他政府會計主體的非專門借款所發(fā)生的借款費用），應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期費用。

第十四條政府會計主體應(yīng)當(dāng)在償還舉借債務(wù)本息時，沖減相關(guān)負債的賬面余額。

第三章　應(yīng)付及預(yù)收款項

第十五條應(yīng)付及預(yù)收款項，是指政府會計主體在運營活動中形成的應(yīng)當(dāng)支付而尚未支付的款項及預(yù)先收到但尚未實現(xiàn)收入的款項，包括應(yīng)付職工薪酬、應(yīng)付賬款、預(yù)收款項、應(yīng)交稅費、應(yīng)付國庫集中支付結(jié)余和其他應(yīng)付未付款項。

應(yīng)付職工薪酬，是指政府會計主體為獲得職工（含長期聘用人員）提供的服務(wù)而給予各種形式的報酬或因辭退等原因而給予職工補償所形成的負債。職工薪酬包括工資、津貼補貼、獎金、社會保險費等。

應(yīng)付賬款，是指政府會計主體因取得資產(chǎn)、接受勞務(wù)、開展工程建設(shè)等而形成的負債。

預(yù)收款項，是指政府會計主體按照貨物、服務(wù)合同或協(xié)議或者相關(guān)規(guī)定，向接受貨物或服務(wù)的主體預(yù)先收款而形成的負債。

應(yīng)交稅費，是指政府會計主體因發(fā)生應(yīng)稅事項導(dǎo)致承擔(dān)納稅義務(wù)而形成的負債。

應(yīng)付國庫集中支付結(jié)余，是指國庫集中支付中，按照財政部門批復(fù)的部門預(yù)算，政府會計主體（政府財政）當(dāng)年未支而需結(jié)轉(zhuǎn)下一年度支付款項而形成的負債。

其他應(yīng)付未付款項，是指政府會計主體因有關(guān)政策明確要求其承擔(dān)支出責(zé)任等而形成的應(yīng)付未付款項。

第十六條除因辭退等原因給予職工的補償外，政府會計主體應(yīng)當(dāng)在職工為其提供服務(wù)的會計期間，將應(yīng)支付的職工薪酬確認為負債，除本條第二款規(guī)定外，計入當(dāng)期費用。

政府會計主體應(yīng)當(dāng)根據(jù)職工提供服務(wù)的受益對象，將下列職工薪酬分情況處理：

（一）應(yīng)由自制物品負擔(dān)的職工薪酬，計入自制物品成本。

（二）應(yīng)由工程項目負擔(dān)的職工薪酬，比照本準(zhǔn)則第十二條有關(guān)借款費用的處理原則計入工程成本或當(dāng)期費用。

（三）應(yīng)由自行研發(fā)項目負擔(dān)的職工薪酬，在研究階段發(fā)生的，計入當(dāng)期費用；在開發(fā)階段發(fā)生并且最終形成無形資產(chǎn)的，計入無形資產(chǎn)成本。

第十七條政府會計主體按照有關(guān)規(guī)定為職工繳納的醫(yī)療保險費、養(yǎng)老保險費、職業(yè)年金等社會保險費和住房公積金，應(yīng)當(dāng)在職工為其提供服務(wù)的會計期間，根據(jù)有關(guān)規(guī)定加以計算并確認為負債，具體按照本準(zhǔn)則第十六條的規(guī)定處理。

第十八條政府會計主體因辭退等原因給予職工的補償，應(yīng)當(dāng)于相關(guān)補償金額報經(jīng)批準(zhǔn)時確認為負債，并計入當(dāng)期費用。

第十九條對于應(yīng)付賬款，政府會計主體應(yīng)當(dāng)在取得資產(chǎn)、接受勞務(wù)，或外包工程完成規(guī)定進度時，按照應(yīng)付未付款項的金額予以確認。

第二十條對于預(yù)收款項，政府會計主體應(yīng)當(dāng)在收到預(yù)收款項時，按照實際收到款項的金額予以確認。

第二十一條對于應(yīng)交稅費，政府會計主體應(yīng)當(dāng)在發(fā)生應(yīng)稅事項導(dǎo)致承擔(dān)納稅義務(wù)時，按照稅法等規(guī)定計算的應(yīng)交稅費金額予以確認。

第二十二條對于應(yīng)付國庫集中支付結(jié)余，政府會計主體（政府財政）應(yīng)當(dāng)在年末，按照國庫集中支付預(yù)算指標(biāo)數(shù)大于國庫資金實際支付數(shù)的差額予以確認。

第二十三條對于其他應(yīng)付未付款項，政府會計主體應(yīng)當(dāng)在有關(guān)政策已明確其承擔(dān)支出責(zé)任，或者其他情況下相關(guān)義務(wù)滿足負債的定義和確認條件時，按照確定應(yīng)承擔(dān)的負債金額予以確認。

第二十四條政府會計主體應(yīng)當(dāng)在支付應(yīng)付款項或?qū)㈩A(yù)收款項確認為收入時，沖減相關(guān)負債的賬面余額。

第四章　暫收性負債

第二十五條暫收性負債是指政府會計主體暫時收取，隨后應(yīng)做上繳、退回、轉(zhuǎn)撥等處理的款項。暫收性負債主要包括應(yīng)繳財政款和其他暫收款項。

應(yīng)繳財政款，是指政府會計主體暫時收取、按規(guī)定應(yīng)當(dāng)上繳國庫或財政專戶的款項而形成的負債。

其他暫收款項，是指除應(yīng)繳財政款以外的其他暫收性負債，包括政府會計主體暫時收取，隨后應(yīng)退還給其他方的押金或保證金、隨后應(yīng)轉(zhuǎn)付給其他方的轉(zhuǎn)撥款等款項。

第二十六條對于應(yīng)繳財政款，政府會計主體通常應(yīng)當(dāng)在實際收到相關(guān)款項時，按照相關(guān)規(guī)定計算確定的上繳金額予以確認。

第二十七條對于其他暫收款項，政府會計主體應(yīng)當(dāng)在實際收到相關(guān)款項時，按照實際收到的金額予以確認。

第二十八條政府會計主體應(yīng)當(dāng)在上繳應(yīng)繳財政款、退還、轉(zhuǎn)付其他暫收款項等時，沖減相關(guān)負債的賬面余額。

第五章　預(yù)計負債

第二十九條政府會計主體應(yīng)當(dāng)將與或有事項相關(guān)且滿足本準(zhǔn)則第三條規(guī)定條件的現(xiàn)時義務(wù)確認為預(yù)計負債。

或有事項，是指由過去的經(jīng)濟業(yè)務(wù)或者事項形成的，其結(jié)果須由某些未來事項的發(fā)生或不發(fā)生才能決定的不確定事項。未來事項是否發(fā)生不在政府會計主體控制范圍內(nèi)。

政府會計主體常見的或有事項主要包括：未決訴訟或未決仲裁、對外國政府或國際經(jīng)濟組織的貸款擔(dān)保、承諾（補貼、代償）、自然災(zāi)害或公共事件的救助等。

第三十條預(yù)計負債應(yīng)當(dāng)按照履行相關(guān)現(xiàn)時義務(wù)所需支出的最佳估計數(shù)進行初始計量。

所需支出存在一個連續(xù)范圍，且該范圍內(nèi)各種結(jié)果發(fā)生的可能性相同的，最佳估計數(shù)應(yīng)當(dāng)按照該范圍內(nèi)的中間值確定。

在其他情形下，最佳估計數(shù)應(yīng)當(dāng)分別下列情況確定：

（一）或有事項涉及單個項目的，按照最可能發(fā)生金額確定。

（二）或有事項涉及多個項目的，按照各種可能結(jié)果及相關(guān)概率計算確定。

第三十一條政府會計主體在確定最佳估計數(shù)時，一般應(yīng)當(dāng)綜合考慮與或有事項有關(guān)的風(fēng)險、不確定性等因素。

第三十二條政府會計主體清償預(yù)計負債所需支出預(yù)期全部或部分由第三方補償?shù)?，補償金額只有在基本確定能夠收到時才能作為資產(chǎn)單獨確認。確認的補償金額不應(yīng)當(dāng)超過預(yù)計負債的賬面余額。

第三十三條政府會計主體應(yīng)當(dāng)在報告日對預(yù)計負債的賬面余額進行復(fù)核。有確鑿證據(jù)表明該賬面余額不能真實反映當(dāng)前最佳估計數(shù)的，應(yīng)當(dāng)按照當(dāng)前最佳估計數(shù)對該賬面余額進行調(diào)整。履行該預(yù)計負債的相關(guān)義務(wù)不是很可能導(dǎo)致經(jīng)濟資源流出政府會計主體時，應(yīng)當(dāng)將該預(yù)計負債的賬面余額予以轉(zhuǎn)銷。

第三十四條政府會計主體不應(yīng)當(dāng)將下列與或有事項相關(guān)的義務(wù)確認為負債，但應(yīng)當(dāng)按照本準(zhǔn)則第三十六條規(guī)定對該類義務(wù)進行披露：

（一）過去的經(jīng)濟業(yè)務(wù)或者事項形成的潛在義務(wù)，其存在須通過未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生予以證實，未來事項是否能發(fā)生不在政府會計主體控制范圍內(nèi)。潛在義務(wù)是指結(jié)果取決于不確定未來事項的可能義務(wù)。

（二）過去的經(jīng)濟業(yè)務(wù)或者事項形成的現(xiàn)時義務(wù)，履行該義務(wù)不是很可能導(dǎo)致經(jīng)濟資源流出政府會計主體或者該義務(wù)的金額不能可靠計量。

第六章　披露

第三十五條政府會計主體應(yīng)當(dāng)在附注中披露與舉借債務(wù)、應(yīng)付及預(yù)收款項、暫收性負債和預(yù)計負債有關(guān)的下列信息：

（一）各類負債的債權(quán)人、償還期限、期初余額和期末余額。

（二）逾期借款或者違約政府債券的債權(quán)人、借款（債券）金額、逾期時間、利率、逾期未償還（違約）原因和預(yù)計還款時間等。

（三）借款的擔(dān)保方、擔(dān)保方式、抵押物等。

（四）預(yù)計負債的形成原因以及經(jīng)濟資源可能流出的時間、經(jīng)濟資源流出的時間和金額不確定的說明，預(yù)計負債有關(guān)的預(yù)期補償金額和本期已確認的補償金額。

第三十六條政府會計主體應(yīng)當(dāng)在附注中披露本準(zhǔn)則第三十四條規(guī)定的或有事項相關(guān)義務(wù)的下列信息：

（一）或有事項相關(guān)義務(wù)的種類及其形成原因。

（二）經(jīng)濟資源流出時間和金額不確定的說明。

（三）或有事項相關(guān)義務(wù)預(yù)計產(chǎn)生的財務(wù)影響，以及獲得補償?shù)目赡苄裕粺o法預(yù)計的，應(yīng)當(dāng)說明原因。

第七章　附則

第三十七條本準(zhǔn)則自2019年1月1日起施行。